Foto: Robert Nogacki
Na podstawie oskarżenia o świadome przyjęcie tzw. pustej faktury organy podatkowe pozbawiają przedsiębiorców możliwości odliczenia VAT z takiego dokumentu i dodatkowo nakładają karne zobowiązanie w wysokości 100% kwoty podatku. Zarzuty opierają często na ustaleniach poczynionych wobec kontrahenta, który wystawił fakturę. Jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny jeśli organ nie udowodnił, że w dniu zawierania transakcji przedsiębiorca wiedział, że jego kontrahent może uczestniczyć w oszustwach podatkowych, to nie można czynić go odpowiedzialnym za działania tego kontrahenta (sygn. akt I SA/Gd 1349/22).
Należyta staranność oceniana nie według przepisów, a według uznania organów
Przedsiębiorcy, traktowani jako podmioty profesjonalne w obrocie gospodarczym, mają obowiązek dochowania należytej staranności przy przeprowadzaniu transakcji, w tym przy doborze kontrahenta. Od tego w dużej mierze zależy możliwość wykazania przez nich swojej dobrej wiary i uniknięcia dotkliwych konsekwencji. Choć brak jest przepisów precyzyjnie określających jak dochować należytej staranności, organy podatkowe dokonują subiektywnej oceny działań podejmowanych przez przedsiębiorców w tym zakresie, często uznając je za niewystarczające, a tym samym niechroniące przed odpowiedzialnością podatkową, czy karnoskarbową.
Legitymowanie i inwigilacja kontrahenta nie należy do obowiązków przedsiębiorcy
WSA w Gdańsku, stając po stronie spółki oskarżonej przez skarbówkę o świadome uczestnictwo w oszustwie podatkowym karuzeli VAT orzekł, że organy nie mają prawa wymagać od podatnika nieograniczonego poszukiwania dowodów na rzetelność kontrahenta, zwłaszcza że brak jest takiego formalnego obowiązku wynikającego z konkretnego przepisu prawa. Nie wynika on też z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, które nie znajduje podstaw do wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem. Ani więc spisywanie indywidualnych umów z incydentalnymi kontrahentami, ani jeżdżenie do ich siedzib, sprawdzanie ich zaplecza magazynowego, legitymowanie i ustalanie tożsamości osób, reputacji kontrahenta, czy też jego aktywności w Internecie, nie należą do obowiązków przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą.
Podwójna sankcja za rozliczenie pustej faktury
Spółka złożyła deklarację VAT, w której wykazała 52 tys. zł zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług do wpłaty do urzędu skarbowego. Trzy miesiące później, naczelnik urzędu wszczął kontrolę podatkową co do prawidłowości dokonywanych przez nią rozliczeń VAT. Stwierdził nieprawidłowości dotyczące jednej z faktur rozliczonej we wrześniu 2018 r. Naczelnikowi nie spodobało się, że opiewający na kwotę ponad 224 tys. zł dokument wystawił przedsiębiorca, z którym nigdy wcześniej spółka nie współpracowała. Taka incydentalna transakcja była wyjątkiem od praktyki spółki, która zawsze w kwestii dostaw towaru z Chin kontaktowała się z litewskim przedstawicielem handlowym producenta. Dodatkowo, tegoż incydentalnego kontrahenta polecił sam litewski partner, co kłóci się z elementarnymi zasadami konkurencji rynkowej. I tylko na podstawie tego polecenia spółka zdecydowała się dokonać transakcji z nieznanym sobie kontrahentem. Spółka, prócz posiadania faktury z adnotacją potwierdzającą, że towar odebrano, a także potwierdzenia dokonania płatności przelewem, nie wiedziała kto i jakim środkiem transportu towar ten jej dostarczył.
W ocenie naczelnika urzędu skarbowego sporna faktura jest tzw. pustą fakturą, niedokumentującą rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Według organów spółka przyjmując ją miała tego świadomość, stąd nie może być mowy o istnieniu po jej stronie jakiejkolwiek dobrej wiary, co do prawidłowości transakcji, ani też dochowaniu przez nią wymogów należytej staranności w transakcjach handlowych. Organ zdecydował więc, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, pozbawić spółkę możliwości odliczenia VAT z tej faktury i jednocześnie, na mocy art. 112c nałożyć na nią karne zobowiązanie podatkowe w wysokości 100% zaniżonego podatku, w wysokości 42 tys. zł.
Spółka o nierzetelności kontrahenta dowiedziała się dopiero w toku kontroli
Spółka wyjaśniała, że przy jednym z zapytań skierowanych do przedstawiciela producenta, wskazał on tegoż kontrahenta, który był dostawcą z Polski, co miało obniżyć koszty i uprościć dostawę. Nie wnikała w pobudki, jakie kierują litewskim przedstawicielem handlowym chińskiego producenta w poleceniu nowego dostawcy. Jednak sama przeprowadziła jego weryfikację czy jest legalnie zarejestrowany – otrzymała potwierdzenie. To, jak i fakt polecenia dostawcy przez zaufanego partnera, w połączeniu z okolicznością, że towar został fizycznie dostarczony w terminie, upewniał spółkę co do jego rzetelności. Spółka posiada potwierdzenie przelewu opłaty za towar, na fakturze widnieje notka pracownika spółki, dokumentująca odbiór towaru, zeznania czterech pracowników uczestniczących w rozładunku, a przede wszystkim dowód sprzedaży tego towaru do 41 kontrahentów, którzy zgodnie z protokołem kontroli wszyscy zgodnie potwierdzili jego odbiór. O jakichkolwiek nieprawidłowościach w działalności tego kontrahenta spółka dowiedziała się dopiero w toku przedmiotowego postępowania.
Inne organy ustaliły, że kontrahent jest wystawcą pustych faktur
Wyjaśnienia spółki okazały się zbyt mało wiarygodne dla organu odwoławczego. Dyrektor izby administracji skarbowej wskazał, że bezskutecznie zwracał się do kontrahenta spółki o udzielenie wyjaśnień. Uzyskał za to informacje od Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słubicach, że dostawca nie złożył deklaracji i zeznań w podatku CIT, VAT i PIT z wyjątkiem deklaracji VAT-7 za grudzień 2017 r. Dodatkowo, inny z organów, Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie ustalił, iż przedsiębiorca ten nie złożył plików JPK_VAT, ani deklaracji VAT, ani informacji podsumowujących o dokonanych transakcjach wewnątrzwspólnotowych, za okres od stycznia do sierpnia 2018 r. Organ nie zgromadził żadnych dowodów, które potwierdziłyby dokonanie przez niego nabycia towarów w badanym okresie. NMUCS stwierdził więc, że przedsiębiorca ten był uczestnikiem karuzeli VAT, zawiązanym jedynie w celu uczestnictwa w łańcuchu dostaw, wystawiającym i wprowadzającym do obrotu puste faktury.
Na podstawie ustaleń innych organów, dokonanych wobec kontrahenta spółki, dyrektor izby administracji skarbowej stwierdził, że ona sama nie mogła nabyć towaru, skoro kontrahent ich nie nabywał. Potwierdził więc ustalenia organu I instancji, że spółka była świadomym uczestnikiem oszustwa podatkowego karuzeli VAT, przyjmując i rozliczając fakturę niedokumentującą rzeczywistej transakcji.
Przedsiębiorca jest przedsiębiorcą, a nie organem skarbowym
WSA w Gdańsku orzekając na korzyść spółki, która zaskarżyła decyzje organów, zwrócił uwagę, że ich ocena skupiła się na ustaleniach poczynionych przez inne organy wobec jej kontrahenta. Naczelnik US i dyrektor IAS całkowicie pominęli więc wskazywane przez nią dowody odbioru dostaw i dalszej odsprzedaży towaru, udokumentowanych płatności, zeznań pracowników. Poza tym, spółka dokonała również weryfikacji kontrahenta w KRS - uzyskała wydruk danych z rejestru kontrahenta ze strony Ministerstwa Sprawiedliwości. Sąd podkreślił, że żadne przepisy prawa nie wskazują katalogu czynności, jakie należy podjąć dla pełnego potwierdzenia rzetelności kontrahenta. Organy nie mogą zapominać, że przedsiębiorcy nie są organami skarbowymi, których to rolą jest wnikliwe sprawdzanie podatników.
Organy domagały się rzetelnego sprawdzenia kontrahenta, choć same potrzebowały na to lat
Uchylając zaskarżone decyzje organów gdański sąd uznał, że nie udowodniły one aby spółka działała w złej wierze, czyli że wiedziała, że jest uczestniczką oszustwa karuzeli VAT. Brak również dowodów na poparcie stanowiska, że spółka nie dopełniała wszelkich wymagań w zakresie dochowania należytej staranności. „Organy twierdzeniom Strony zaprzeczyły, nie wyjaśniając przy tym, jakiego rodzaju aktywności i jakich konkretnie działań oczekiwały od Skarżącej” – orzekł sąd. Zwrócił również uwagę, że sprawdzenia kontrahenta spółka dokonywała na dzień przeprowadzania transakcji. Organy podatkowe natomiast potrzebowały aż blisko 2 lat na zebranie dowodów na nierzetelność kontrahenta, mając do tego prawnie dostępne źródła, i do tego dopiero w kilka lat po dokonaniu spornej transakcji. Nie można zatem zarzucać spółce, że w dniu zawierania transakcji z kontrahentem miała ona świadomość, że jest on uczestnikiem oszustw podatkowych.
Organy potrafią z góry założyć, że przedsiębiorca jest oszustem
Sprawa zakończyła się szczęśliwie dla przedsiębiorcy. Jak na razie, bowiem organy mogą się jeszcze odwołać od wyroku gdańskiego sądu. Niemniej sprawa ta potwierdza niebezpieczną praktykę stosowaną przez organy podatkowe. Cechą rozwijającego się w błyskawicznym tempie obrotu rynkowego jest to, że w transakcjach gospodarczych niejednokrotnie uczestniczy wiele podmiotów, wykonawców, podwykonawców, dostawców, producentów, pośredników. Organy w przypadku ustalenia nieprawidłowości u tylko jednego z nich, z góry przyjmują, że pozostali uczestnicy łańcucha transakcji również musieli się ich dopuścić, i to najpewniej świadomie.
W uzasadnieniu swojego wyroku, nawiązując do oparcia swojego stanowiska o informacje zgromadzone przez inne organy na temat kontrahenta spółki, WSA w Gdańsku stwierdził: „Na podstawie poczynionych ustaleń Naczelnik US, a w ślad za nim Dyrektor IAS wywiedli, że Skarżąca świadomie przyjęła do rozliczenia "pustą fakturę" niedokumentującą rzeczywistej transakcji, wystawioną przez Kontrahenta, niejako z góry zakładając, że dostawa opon nie miała miejsca, a transakcja miała charakter fikcyjny” (sygn. akt I SA/Gd 1349/22).
Autor: radca prawny Robert Nogacki, partner zarządzający Kancelarią Prawną Skarbiec specjalizującą się w doradztwie prawnym, podatkowym oraz strategicznym dla przedsiębiorców